第152回日商簿記１級・詳細解説【工業簿記】

感想

工原に関しては、毎回、批判的になっちゃうなと反省しながらも書かざるを得ない気持ちです。

今回も現試験委員の特徴が良く出た問題でした。論点自体は２級レベルだけれど、なぞなぞチックなひねりを入れてくる。個別原価計算と総合原価計算を好む。なぞなぞに引っかかると致命傷を食らう。数十年前の過去問からのリバイバル出題を好む。といったところです。あとちょいちょい誤植入れてきます。

とはいえ…文句を言っても始まりません。この先生のクセは明確なので、対応するしかありません。この先生の出題傾向にあわせた対策講義を検討中です。

問題概要

第1問目は、工程別総合原価計算です。基礎の確認には良いと思います。ただし、なぞなぞチックなひねりが入っておりミスをすると被害甚大です。ミスさえしなければ、問１から問３までは容易に解答できます。

一転して、問４の○×問題は、少し難しかったかと思います。誤植もありました。これについては、後述します。

問５は良かったと思います。非累加法。いや、どれだけ端っこの論点出すの？（第65回以来の約30年ぶりの出題）と思ったものの、これ、現場対応力を試された問題とも言えます。つまり、非累加法を正確には知らなくても、その仕組を知っていれば解答できるわけで、その点で地力を試す問題として良かったと思います。

第2問目は、外注加工の問題でした。有償支給は第75回以来26年ぶりの出題です。これまた隅っこの論点来たな、という感じです。ただし、この問題も特に勉強していなくても部分点は得点出来るような配慮があり、その点は良かったと思います。先の非累加法にも通じるのですが、その論点自体を良く知らなくても基礎力があれば現場対応力で得点可能な問題は、地力を試す意味でも良いと思います。（そこまで考えて出題しているかどうかは不明ですが）

第1問　総合原価計算

問１　加工費の予算差異と操業度差異

２級の問５で出てもおかしくない問題でした。シュラッター図で一発です。

第1工程

• 変動費率：30,600,000÷61,200時間＝＠500円
• 固定費率：122,400,000÷61,200時間＝＠2,000円
• 月間基準操業度：61,200時間÷12ヶ月＝5,100時間
• 予算許容額：＠500円×実際5,160時間＋＠2,000円×基準5,100時間＝12,780,000円
• 予算差異：予算許容額12,780,000円−実際発生額12,800,000円＝△20,000円（借方差異）
• 操業度差異：（5,160時間−5,100時間）×＠2,000円＝＋120,000円（貸方差異）

第2工程

• 変動費率：47,520,000÷39,600時間＝＠1,200円
• 固定費率：71,280,000÷39,600時間＝＠1,800円
• 月間基準操業度：39,600時間÷12ヶ月＝3,300時間
• 予算許容額：＠1,200円×実際3,293時間＋＠1,800円×基準3,300時間＝9,891,600円
• 予算差異：予算許容額9,891,600円−実際発生額9,895,000円＝△3,400円（借方差異）
• 操業度差異：（3,293時間−3,300時間）×＠1,800円＝△12,600円（借方差異）

第1工程と第2工程の合計

• 予算差異：第1工程△20,000円＋第2工程△3,400円＝△23,400円（借方差異）
• 操業度差異：第1工程120,000円＋第2工程△12,600円＝＋107,400円（貸方差異）

問２　第1工程完成品総合原価

ノーマルな総合原価計算です。これも２級レベルですが、材料費の予定消費額の計算でやらかすと、問２と問3、問5まで全滅くらいます。さすがに罰が重すぎるかなとは思います。

第1工程生産データの作成

月初 （材）100kg （加）50kg	完成 1,000kg
当月投入 （材）1,050kg （加）1,075kg	正常仕損（終点発生） 100kg
	月末 （材）50kg （加）25kg

投入費用の計算

材料費

月初 300,000円	予定消費額（貸借差額） 4,620,000円
当月仕入 4,515,000円	消費価格差異 △55,000円
	月末 250,000円

なお、本問の消費価格差異は有利差異（貸方差異）ですから、本来、材料費勘定のボックス図に記入するさいは借方側に書くべきですが、私は、差異は必ずアウトプット側（貸方側）に書くことにしています。そして、有利差異なら△を付すようにしています。なぜなら、月初、当月仕入、当月消費、棚卸減耗、月末、といった各要素の記入場所を決めておくことで、ケアレスミスが減るからです。このあたりの下書きの書き方ルールを確立しておくことも本試験では有用です。

加工費

予定配賦率＠2,500円×実際5,160時間＝12,900,000円

第1工程完成品原価の計算

正常仕損が終点発生していますので、正常仕損費はすべて完成品が背負うこととなり、非度外視法とはいえ正常仕損費の分離計算は必要ありません。月末仕掛品原価のみを計算して、貸借差額で算定すればおしまいです。

実践的に良くない計算方法は、原価要素（原料費と加工費）ごとにボックスを書いて、完成品原価、正常仕損費、月末仕掛品を算定して集計することです。手数がかかりすぎます。下書き用紙はいっぱいになり、時間はかかり、ケアレスミスをしてしまう可能性も高まります。いいことありません。総合原価計算で計算に時間の掛かる方は、こういう無駄な計算をしていないか検討してみてください。

月末仕掛品原価

4,620,000円÷1,050kg×50kg＋12,900,000円÷1,075kg×25kg＝520,000円

完成品原価

月初800,000円＋当月原料費4,620,000円＋当月加工費12,900,000円−月末520,000円＝17,800,000円

問３　完成品単位原価の算定

問２と同様ノーマルな総合原価計算です。

第２工程生産データの作成

月初 （前）- （加）-	完成 850kg
当月投入 （前）1,000kg （加）925kg	正常減損（平均的発生） （材）70kg （加）35kg
	月末 （材）80kg （加）40kg

投入費用の計算

前工程費

問２の結果から17,800,000円

第2工程加工費

＠3,000円×実際3,293時間＝9,879,000円

完成品単位原価の計算

正常減損が平均的発生しており非度外視法ですから正常減損費を分離計算し、月末仕掛品が負担すべき配賦額を計算します。そのうえで、貸借差額から完成品原価を計算します。先程と同様ですが、原価要素（原料費と加工費）ごとにボックスを書いて、完成品原価、正常減損費、月末仕掛品を算定し、さらに、正常減損費の按分計算を行うといった教科書的な解き方をすると、下書き用紙はいっぱいになり、時間はかかり、ケアレスミスの可能性も高まります。無駄な下書きは書かない、無駄な計算はしない、を意識しましょう。

正常減損費

17,800,000円÷1,000kg×70kg＋9,879,000円÷925kg×35kg＝1,619,800円

月末仕掛品原価

正常減損費配賦前：17,800,000円÷1,000kg×80kg＋9,879,000円÷925kg×40kg＝1,851,200円
正常減損費配賦額：1,619,800円÷（850kg+40kg）×40kg＝72,800円
正常減損費配賦後：1,851,200円＋72,800円＝1,924,000円

完成品総合原価と単位原価

完成品総合原価：前工程費17,800,000円＋加工費9,879,000円−月末仕掛品1,924,000円＝25,755,000円
完成品単位原価：25,755,000円÷850kg＝30,300円

問４　○×問題

① 単価の比較

第1工程完成品単位原価は、正常仕損費をすベて完成品のみが負担するので、先月作業分完成品換算総量当たりの単価が低いことを考慮しても、当月作業分完成品換算総量当たりの単価よりも高い。

ポイントは「完成品換算総量」という用語でしょう。完成品換算量とは違いますからね。要注意です。日商簿記１級の過去問を過去30年分ほど検索したところかつて3回出題（67回、92回、123回）されていました。まあ、レアですね。10年に１度ですから。

この用語、一橋大学系の先生の書いた書籍にしか登場しない用語です。早稲田や神戸大、中央大の先生の著作も調べましたが登場しない用語でした。なので、こういうのを検定試験に出すのもどうかなと思うのですが、まあ、工原の作問者は一橋大学系というのは公然の秘密なのでいいのかな？

ちなみにネットで検索したところYahoo知恵袋の「完成品換算総量とはなんですか」という質問が１件ヒットしただけでした。しかもその回答も間違えたものでした。（Yahoo知恵袋は、かなりの頻度で間違えています）

完成品換算総量とは、原価配分方法が先入先出法なら当月投入部分のことを、平均法なら月初と当月投入をあわせた部分の物量（実存量）もしくは完成品換算量をいいます。

わかりにくければ、アウトプットの月末仕掛品原価の単価を算定するときの分母の数量と言い換えるとわかりやすいかもしれません。本問場合、先入先出法ですので、物量が1,050kg、完成品換算量が1,075kgです。（もし、平均法なら物量が1,150kg、完成品換算量が1,125kgです）

第1工程の完成品換算総量にもとづいた単価は、4,620,000円÷1,050kg＋12,900,000円÷1,075kg＝＠16,400円です。

一方、完成品単価は、17,800,000円÷1,000kg＝＠17,800円であり、問題文のとおりです。よって○です。

② 固定予算を採用したときの分析

第2工程加工費の予算差異は不利な差異であるが、固定予算を採用していた場合には、有利な差異が発生することになる。

固定予算を使ったときの第2工程の予算許容額は、＠3,000円×基準3,300時間＝9,900,000円です。実際発生額は9,895,000円で許容額を下回っているので、この文章のとおりです。よって○です。

③ 正常減損費を分離計算するか否かで金額は変わるか

仕損が第1工程終点で発生するので、第1工程の月末仕掛品原価の金額は、正常減損費を分離計算するか否かにかかわらず同じである。

出題者の意図としては、「仕損が終点発生だったらどうせ完成品が全額負担するのだから、分離計算してもしなくても同じだよね」ということを理解しているかどうかを聞きたいのだと思います。事実、私は、その考え方に基づいて計算をしているため、非度外視法と言えども、正常仕損費を分離計算しません。

よって、この文章は○というのが、作問者の意図なのは間違いありません。

ただし、厳密に言うと、齟齬があるのです。正常仕損費の処理には、非度外視法の他に度外視法があります。さらに度外視法にはその計算方法によって３種類あり（細かく分けるともっとある）、中には「仕損の発生点に関わらず、完全に仕損を度外視する」という計算方法があるのです。この計算方法を採用すると、分離計算した場合としない場合では、月末仕掛品原価の金額は変わります。よって、そこまで言及するなら、×です。

さらに、よくよく問題文を読むと「第1工程の正常減損費」と書かれています。第1工程は正常仕損ですから、誤植ですね。ひどいですね。

④ 度外視法と非度外視法の比較

正常減損費は加工進捗度に応じて完成品と月末仕掛品の両者負担となるので、完成品総合原価の金額は、度外視法を用いて計算しても非度外視法と同じになる。

明確に×です。両者負担の場合、度外視法と非度外視法では、当然に完成品総合原価の金額は変わります。細かいことを言うと、度外視法は、正常仕損費を、原料費は物量で、加工費は換算量で按分しているのです。一方、非度外視法は（平均的発生の場合）正常仕損費を、原料費も加工費も換算量で按分しているのです。よって按分方法が異なるので、当然に金額は変わります。

問5　非累加法

非累加法という用語にビビって手が出ないのが一番よくありません。最低でも借方は書けたはずです。貸方は仕方ないかもしれませんが。

非累加法のうち累加法と計算結果が一致する方法というのは、要するに普段やっている累加法とほぼ同じ計算だけど、前工程費みたいに原料費と加工費を累加して計算するのではなく、原料費とか第1工程加工費というふうに原価要素を追いかけていく計算のことなのです。

ちょっと分かりにくいですかね。要するに、原料費とか第1工程加工費だけを考えればいいってことです。具体的な数字を見ていったほうが分かりやすいかもしれません。

① 仕掛品勘定（原料費）

原料を投入するのは第1工程の始点のみですから、借方の当月原料費は4,620,000円です。問２の計算結果を流用しましょう。問題は、貸方の次月繰越です。

第1工程

まず、第1工程の完成品と月末仕掛品に含まれている原料費を計算します。問２の計算結果を流用しましょう。

• 月末仕掛品の原料費：当月4,620,000円÷1,050kg×50kg＝220,000円
• 完成品の原料費：月初317,000円＋当月4,620,000円−220,000円＝4,717,000円

第2工程

続いて、第2工程の月末仕掛品に含まれている原料費を計算します。第1工程の完成品原価に含まれている原料1,000kgが第2工程に振り替えられて、そのうち80kgが第2工程の月末仕掛品に含まれます。また、減損分70kgのうち40／890が月末負担です。

• 正常減損費負担前の月末仕掛品の原料費：4,717,000円÷1,000kg×80kg＝377,360円
• 正常減損費に含まれる原料費：4,717,000円÷1,000kg×70kg＝330,190円
• 正常減損費に含まれる原料費の月末仕掛品への負担額：330,190円÷（850kg＋40kg）×40kg＝14,840円
• 正常減損費負担後の月末仕掛品の原料費：377,360円＋14,840円＝392,200円

工程全体で見た月末仕掛品原価と完成品原価

• 月末仕掛品：第1工程220,000円＋第2工程392,200円＝612,200円
• 完成品原価：（仕掛品勘定の貸借差額より）4,324,800円

② 仕掛品勘定（第1工程加工費）

考え方は先の原料と全く同じです。借方の当月第1工程加工費は12,900,000円です。問２の計算結果を流用しましょう。問題は、貸方の次月繰越です。

第1工程

まず、第1工程の完成品と月末仕掛品に含まれている第1工程加工費を計算します。問２の計算結果を流用しましょう。

• 月末仕掛品の第1工程加工費：当月12,900,000円÷1,075kg×25kg＝300,000円
• 完成品の原料費：月初483,000円＋当月12,900,000円−300,000円＝13,083,000円

第2工程

続いて、第2工程の月末仕掛品に含まれている第1工程加工費を計算します。第2工程に振り替えられた（第1工程完成品1,000kgに含まれている）第1工程加工費のうち80kgが第2工程の月末仕掛品に含まれます。また、減損分70kgのうち40／890が月末負担です。

• 正常減損費負担前の月末仕掛品の第1工程加工費：13,083,000円÷1,000kg×80kg＝1,046,640円
• 正常減損費に含まれる第1工程加工費：13,083,000円÷1,000kg×70kg＝915,810円
• 正常減損費に含まれる第1工程加工費の月末仕掛品への負担額：915,810円÷（850kg＋40kg）×40kg＝41,160円
• 正常減損費負担後の月末仕掛品の第1工程加工費：1,046,640円＋41,160円＝1,087,800円

工程全体で見た月末仕掛品原価と完成品原価

• 月末仕掛品：第1工程300,000円＋第2工程1,087,800円＝1,387,800円
• 完成品原価：（仕掛品勘定の貸借差額より）11,995,200円

第２問　外注加工

無償支給（外注加工先Ａ社との取引）

材料無償支給時の外注加工賃の計算は、支給時に仕掛品勘定に振り替えること、納品時に加工費を直接経費処理することが分かっていれば部分点取れます。いずれも２級レベルの知識です。本問は、外注先が仕損をしたときの処理が問われています。仕損分の加工賃は支払いませんが、材料代は、10％以内なら当社負担（＝間接経費として処理）である点さえ分かっていれば解けると思われます。

	借方科目	借方金額	貸方科目	貸方金額
支給時	仕掛品	1,000,000	材料	1,000,000
納品時	仕掛品 (直接経費)	199,600	買掛金	199,600
仕損費計上	製造間接費	2,000	仕掛品	2,000

 

有償支給（外注加工先Ｂ社との取引）

材料有償支給時の外注加工賃の計算は、支給時に材料勘定からＢ社勘定に振り替えること、納品時に部品倉庫に納品しているので、Ｂ社勘定から材料勘定に戻すことがポイントです。そのさい、支給時は有償支給価格＠12,000円で算定した価額を計上し（400個なので4,800,000円）、納品時は納入価格＠15,000円で算定した価額を計上します。（納品数は397個なので5,955,000円）

本問は、外注先が仕損をしたときの処理が問われています。外注先は、＠12,000円で提供した材料を３個仕損しています。これについては、提供数量の10％以内であり当社負担（＝間接経費として処理）ですから、B社勘定から当社の間接経費勘定に振り替えます。ただし、有償支給価格＠12,000円は交付材料差益＠2,000円が乗った価格であり、当社にとっての本当の損失は＠10,000円です。よって以下仕損計上時の仕訳になります。

	借方科目	借方金額	貸方科目	貸方金額
支給時	Ｂ社	4,800,000	材料	4,800,000
納品時	材料	5,955,000	Ｂ社	5,955,000
	材料	800,000	交付材料差益	800,000
	交付材料差益	794,000	材料	794,000
仕損費計上	交付材料差益	6,000	Ｂ社	36,000
	製造間接費	30,000
支払時	Ｂ社	1,191,000	現金預金	1,191,000