第149回日商簿記１級・詳細解説【商業簿記】

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第149回本試験を受験して

149回、日商簿記1級本試験。そぼ降る雨の中を受験してきました。受験直後はもしや満点？など自惚れトンチキ野郎と化していましたが、そんなにうまく行くわけもなく、帰宅してから商簿で一部ミス発見。それでも自己採点は90点を超えていて過去最高得点にはなりそうです。

いい問題でした。検定試験はこうあってもらいたいものです。ちょっと簡単すぎ？という声もありましたが、少なくとも商会はバランスが良く日頃の学習の成果を測定するのに適した問題だったと思います。

さて、本試験の解説を公開します。まずは商簿から。問題文は日商に著作権がありますので、掲載できませんことをご理解下さい。

問題概要

答案要求

連結財務諸表の作成と包括利益の表示を解答する問題でした。過去問にかなり類似する問題がありました。

問題概要

資本連結、追加取得、未達取引、商品の未実現損益の消去、割引手形の処理、グループ内での土地売却など、テキストの設例から抜き出したような問題でした。税効果が無いため計算量も少なく、ここ最近では易し目です。

個人的には、在外子会社、評価差額の実現、持分法、事業分離など、何かしらひねりを入れてくると思っていたので少々拍子抜けでした。

難易度

普通〜少し易し目くらいです。

合格目安点数

18点以上：合格圏内
15点未満：厳しい。他の科目で頑張る必要あり。

ステップ１　開始仕訳

タイムテーブルの作成

何はともあれあれタイムテーブル作らないと始まりません。サクサクッと作りましょう。

	X１.3.31		X４.3.31		X５.3.31
資本金	50,000		50,000		50,000
資本剰余金	10,000		10,000		10,000
利益剰余金	30,000		45,000		46,800
そ有差額金					1,500
評価差額	2,000		2,000		2,000
合計	92,000		107,000		110,300
非株持分	36,800		42,800		22,060
親持分	55,200
取得原価	70,000
のれん	14,800	4,440	10,360	1,480	8,880

タイムテーブルから開始仕訳を起こす

タイムテーブルと開始仕訳の作成は機械的な作業です。本試験中に「これ、どうするんだっけ？」と言っているようでは合格は遠のきます。本質的な理解も大切ですが、それは日頃の勉強でやること。試験中はスピーディ＆ノーミスの作業が大事です。時間が掛かってしまう人は練習しましょう。練習は大事です。

借方科目	借方金額	貸方科目	貸方金額
土地（有形固定資産）	2,000	評価差額	2,000
資本金	50,000	S社株式	70,000
資本剰余金	10,000	非首	42,800
利首	40,440
評価差額	2,000
のれん	10,360

タイムテーブルからの仕訳の起こし方は、X４.3.31の利益剰余金以外の数値を写して、利益剰余金は貸借差額で算定するだけです。

ステップ２　持分の変動（追加取得）

本問の応用論点の１つです。…いや、もう今の時代、追加取得を応用とか言ってちゃいけませんね。基本論点として扱うべきかもしれません。典型パターンなので秒速で仕訳切れるようにしておきましょう。

考え方は、個別上は25,000払ったけど、連結上は21,400（＝107,000×20％）しか持分増えなかった。差額の3,600損しちゃったということです。

これが、全くの赤の他人（というかグループ外の企業）との取引なら「損した」と考えればOKですが、もうすでに親子関係にありますからそうはいきません。共通支配下の取引ですから、損得ではなく資本のやりとりにより余りが出たと考えます。よって、差額は資本剰余金で処理します。

借方科目	借方金額	貸方科目	貸方金額
非株	21,400	S株	25,000
資本剰余金	3,600

 

ステップ３　当期の処理

「のれんの償却」「子会社の当期純利益の非株への配分」「子会社の配当金の処理」は基本３セットです。頭で考える前に、手が動くくらいにしておきましょう。毎回毎回、同じ処理をするんです。一々考え込んではいけません。

借方科目	借方金額	貸方科目	貸方金額
のれん償却額	1,480	のれん	1,480
非株PL	560	非株	560
非株	200	剰余金の配当	1,000
受取配当金（営業外収益）	800

 

• のれん償却額は、タイムテーブルから数値を拾います。
• 非株への利益配分は、個別PLのS社当期純利益2,800×20％です。
• なお、もともと支配を獲得したときの親の持分は60％でしたが、X4.3.31に20％追加取得したことで80％になってます。つまり、非株の持分は20％です。ケアレスミスに注意しましょう。

ステップ４　成果連結

本問の成果連結は、テキストの設例レベルでした。いかにケアレスミスをしないか、そこで勝負は分かれました。

商品関連の処理

借方科目	借方金額	貸方科目	貸方金額
商品（棚卸資産）	400	買掛金	400
売上高	10,000	売上原価	10,000
利首	250	商品（棚卸資産）	300
売上原価	50

• P社は10,000売ったつもりなのに、S社は9,600しか仕入れていないという。この差はなんだ？ってそりゃあ未達ですよ。典型パターンですよ。お客さん（←誰）
• 期末商品に含まれる未実現損益は、問題文に書かれている800だけではなく、未達の400も加算しなければなりません。よって、（800+400）×利益率25％＝300です。これも典型パターンの問題です。引っ掛かってはいけません。
• 未実現損益の消去仕訳は、成果連結の時短テクを使いましょう。瞬殺です。

債権債務の相殺消去

借方科目	借方金額	貸方科目	貸方金額
支払手形	2,800	受取手形	2,800
買掛金	1,500	売掛金	1,500
営業外支払手形	3,000	営業外受取手形	2,000
		短期借入金	1,000

• 「手形の残高は相殺消去」「裏書譲渡は何もしない」「割引手形は短期借入金に振替」ってのも基本中の基本です。

備品の売却

唯一、少し難しかった論点です。売却が期末なら売却益を消すだけですが、期中なので迷った方もいたことでしょう。売却益を消すとともに、減価償却費も取り消します。

借方科目	借方金額	貸方科目	貸方金額
備品売却益（特別利益）	1,000	備品（有形固定資産）	1,000
備品（有形固定資産）	100	減価償却費（一般管理費）	100

さて、この取引は子会社から親会社への売却ですからアップストリームです。そのせいで子会社の利益が900（＝1,000−100）減っています。これを全部、親会社が負担する必要はありません。子会社の非株に20％分を背負ってもらいます。

借方科目	借方金額	貸方科目	貸方金額
非株	180	非株PL	180

その他有価証券評価差額金の処理

最後にもう一山あります。子会社の個別B/S上で計上されているその他有価証券評価差額金の処理です。これを全部、親会社の手柄にしてもいいでしょうか。いえ、いけません。当期純利益を非株に配分したように、その他有価証券評価差額金も非株に配分します。1,500×20％＝300です。

この処理、忘れちゃった人、多そうな予感です。そんなことない？

借方科目	借方金額	貸方科目	貸方金額
その他有価証券評価差額金	300	非株	300

 

ここからどうするの？

会計処理としては以上です。P社とS社の個別F/Sを単純合算して、上記の連結修正仕訳を反映させれば、おしまいです。

…で、終わらせている市販テキストや問題集が多すぎて、本当に、世間のみなさんは、それでちゃんと連結F/S作れるんだろうかと疑問なわけです。

ここからの正当な手順としては、連結精算表上で上記修正仕訳を反映させるわけですが、本試験でそんなことをしてたら合格できません。効率悪すぎます。このあたりの実践的な解法については、機会があったら書こうと思います。（文字で書き起こすのは面倒なので、実際に解いているところをビデオに撮ってアップするかもしれません）

連結包括利益計算書

そもそもその他の包括利益って何よ？

最後に、連結包括利益計算書について解説します。

ここは、基本的なところから解説します。知ってるよって方はスルーでどうぞ。

まず、ざっくり、「包括利益＝当期純利益＋その他の包括利益」ってのは大丈夫ですか？

で、本問の場合「当期純利益」は連結P/Lから持ってくればいいわけです。3,570です。

では、「その他の包括利益」って何でしょう？これ、個別F/Sで言うところの「その他有価証券評価差額金」とか「繰延ヘッジ損益」とかです。要するに「まあ利益っちゃあ利益だけど、P/L通したくないなあ」っていう利益です。そこで、いきなりB/Sに入れちゃうわけです。その他有価証券だと、全部純資産直入法とか言いますね。あれです。これが、連結F/Sになると「その他の包括利益」って名前になるわけです。

で、これがストックされる場所が「その他の包括利益累計額」って場所です。個別F/Sで言うところの「評価・換算差額等」です。純資産の一部を構成しています。連結になると名前が変わるんですね。

ちなみに、この「その他の包括利益累計額」に計上される項目ですが、連結F/Sになると個別F/Sのときより少し増えます。個別のときは「その他有価証券評価差額金」「繰延ヘッジ損益」くらいですが、連結になると、それに加えて「為替換算調整勘定」「退職給付に係る調整累計額」が増えます。

このあたり今後の試験での要注意論点です。必ずや出題されることでしょう。というか、すでに今回の試験で出ましたね。「退職給付に係る調整累計額」が。まあ、当然出ます。ここは。

すいません、話が逸れました。

本問のその他の包括利益はいくら？どうやって出すの？

で、本問の「その他の包括利益」は何かって言えば、「その他有価証券評価差額金」です。これを計算すればいい。

個別B/Sには、P社3,000、S社1,500って載ってます。じゃあ、合計して4,500なのか？

多分、そう答えた方もいたのではないでしょうか。惜しいけど違います。それは「その他有価証券評価差額金」の累計額です。確かに純資産にはそのように計上されますが、それはストックです。今求めているのはストックではなくてフローです。

分かりにくいので、ちょっと噛み砕いて説明します。

「その他の包括利益」ってのは、利益の一種です。当期純利益と同様「当期、いくら儲かったor損したの？」ってのを表しているんです。これをフローといいます。

対して、「その他の包括利益累計額」ってのは、B/Sの純資産に載っている利益の累計額です。今までのその他の包括利益を累積するといくら？という意味です。これをストックといいます。

要するに、個別F/Sで言うなら「当期純利益」を求めなさいと言われているのに「繰越利益剰余金」を答えちゃいけないよ、ってことです。ここ、勘違いしやすいところなので、要注意です。

さて、では、当期に発生したその他有価証券評価差額金はいくらでしょうか。まず、S社のその他有価証券は、当期に取得したとありますから、その他有価証券評価差額金1,500はすべて当期の分です。

一方、P社はすでに前期以前からその他有価証券を持っていました。資料8に「前期末の時価は18,000だった」とあります。それが当期末には、20,000になっているんです。つまり、当期に発生したその他有価証券評価差額金は2,000（＝20,000−18,000）なんです。ここをしっかり押さえてください。

ということは、P社2,000＋S社1,500＝3,500がその他の包括利益です。ここ出来た方は合格レベルだと思います。

包括利益を親株の分と非株の分に分離する

包括利益：当期純利益3,570＋その他の包括利益3,500＝7,070　までは出来ました。

といっても、これはグループ全体での話です。このうちいくらが親会社の分なのでしょう？これ、以下のような表を作って集計すれば簡単です。

	当期純利益	その他の包括利益	合計
親株	連結P/Lより 3,190	P社のその他有価証券評価差額金2,000 S社のその他有価証券評価差額金1,500×80％＝1,200	6,390
非株	連結P/Lより 380	S社のその他有価証券評価差額金1,500×20％＝300	680
合計	3,570	3,500	7,070